文/应旭升 张朝晖 浙江泽鉴律师事务所 

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一、对营改增的初步印象

轰轰烈烈的营改增政策于2016年5月1日全面实施了。国务院

总理于2016年3月18日主持召开国务院常务会议，部署落实《政府工作报告》责任分工。根据政府工作报告，预计第一年营改增将为企业减轻税负5000多亿元。

经过一年多营改增的“洗礼”和“阵痛”，建筑企业获得感明显两极分化。管理规范的企业抓住机遇，税负只减不增；管理不规范的企业，特别是长期实行“挂靠模式”的企业，拿不到可抵扣的进项税发票，税负只增不减。这时，我们才明白营改增用意，就是重新制定游戏规则，优胜劣汰、适者生存，最终倒逼企业转型升级，将“挂靠模式”清出历史舞台。

二、营改增的现实意义

（一）完善现代税制的要求

1.增值税避免了重复征税，体现税收公平性；

2.增值税普遍征收，有效防范偷漏税，且税收中性。

（二）加快现代服务业的要求

1.增值税可以减负，如小规模纳税人按3%征收，比营业税5%相比有所下降；又因其是价外计税，该3%税率的税负更低点。如一般纳税人取得有效抵扣发票前提下，税负可下降。

2.增值税可促进贸易、扩大需求，对各行各业都有减负作用，更是推进了供给侧改革重要举措。

三、营改增的影响

（一）营增改对实体经济的推动作用

总的来说，营改增对实体经济而言，起到了减负增效并推动了供给侧结构性改革的作用。《人民日报》海外版于2017年5月1日发表了题目为“营改增红包为中国经济攒后劲”一文，文章指出：“一年来，营改增减税力度比较明显，为大部分企业特别是广大中小企业带来了实实在在的红包。”“例如，麦当劳(中国)有限公司税负由全面推开营改增试点前的4.9%降至2016年底的0.6%，减税对集团年化净利润的贡献超过8亿元。”

（二）营增改对建筑行业的影响

可以这样说，营增改对建筑行业的影响是翻天覆地的。主要体现为：

1.税负的影响

宏观上，建筑行业税负“只减不增”。从整个建筑业来看，税负是只减不增的。山东财经大学经济研究中心主任潘明星指出，“一年来，全面营改增已经收到了税制优化、大幅减税和经济增长等多重效应。从减税效应本身来看，建筑业、房地产业、金融业和生活服务业、交通运输业等行业都实现了只减不增。”

微观上，建筑企业获得感各有差异。浙江建筑业企业的获得感强弱取决于企业进项税发票能否取得，实质上还是看企业自身的管理模式和风控能力。

2.计价方式的变更

原先营业税是价内税，而现在增值税属于价外税。《住房城乡建设部办公厅关于做好建筑业营改增建设工程计价依据调整准备工作的通知》（建办标[2016]4号指出，“按照前期研究和测试的成果，工程造价可按以下公式计算：工程造价=税前工程造价×（1+11%）”。但是，很多企业认为，这只是理论上公式并无实际操作、税务策划的价值。

3.企业管理水准的提升

（1）合作对象范围进行限制

合作伙伴的门槛提高，必定选择能够提供有效发票的合作单位，改变了之前不开票、乱开票的状态。

（2）对财务管理要求更提高

①会计科目更加丰富

增值税一般纳税人应当在“应交税费”科目下设置“应交增值税”、“未交增值税”、“预交增值税”、“待抵扣进项税额”、“待认证进项税额”、“待转销项税额”、“增值税留抵税额”、“简易计税”、“转让金融商品应交增值税”、“代扣代交增值税”等明细科目。

②资金运营更规范，应收账款即确定为收入并应当纳税。营改增后纳税义务时间确定原则为提供应税行为，提供劳务的当天。

如先开发票，则开票当日。未收到钱时，就不要开发票；所以律师在月底开票时特别要注意，外省客户尚未付款的，就尽可能先不开票；确需开票时最好到下月初再开具。

预收款方式的，以收款当天为义务时间。保证金方式的，以收到保证金当天为义务时间。

③发票管理更严格

增值税发票虚开责任更重，可处于较大金额的罚款，更可能追究刑事责任，直至无期徒刑。

《刑法》第205条【虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪；虚开发票罪】规定：虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。

单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。

虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。

④实名办税制，税务部门逐步推广人脸识别系统。

4.促进企业转型升级

浙江建筑企业普遍实行项目经理承包模式，企业与项目经理签订的内部承包合同是利益分配的重要法律文件。根据内部承包合同，公司拿到1%--2%管理费用，这就是公司的毛利，其余由项目经理自主经营、自负盈亏。一般而言，项目经理利润率约为10%。

营改增对项目经理最大的考验在于项目经理利润如何提取？

在营改增之前，项目经理个人利润变现还是有办法的。以A工程为例，项目经理金某挂靠B公司承包施工，合同造价约1000万元，其上交管理费2%，工程结束后项目经理可拿到100万左右利润，如何账务处理：

方法一、虚增材料成本，具体通过代开发票、购买发票等合法、违法手段。

方法二、虚增人工成本；如多造工资表等方法，而编造后工资基本上不交、少交个人所得税。

营改增以后，根据营改增四流合一的要求，建筑企业无法以虚开发票、虚增人工费的方法进行提现；项目经理用钱买发票，不但违法而且可能涉及虚开税票罪。最终导致项目经理的利润无法变现，该模式即将失去动力源泉。

营改增后，项目经理收益如何合法变现？

方法一、统一合同签订与采购制度，减少、避免虚开发票，规避项目经理，财务人员的刑事法律风险。

方法二、集中统一收付制度。项目经理利润从正常支出中列支，每月发放固定工资并交纳个人所得税如；年终发放年终奖；

又如给予总量控制的业务招待费、会议费、招待费用。

方法三、通过上述合法办法，仍无法消化项目经理利润的，那不是企业的事情，而是国家税务制度是否修改的问题。

方法四、通过一定期限的过渡阶段，企业发现没有其他办法生存的，只有依靠建筑经济转型升级，将挂靠模式提升到自营模式。

所以，从这个意义上讲，营改增政策真正做到了优胜劣汰：适应下不了营改增的企业，自然而然退出历史舞台；而能在营增改风尖浪口站足脚跟的，才是时代精英。

（三）营改增对建筑律师业务的影响

1.建筑律师逐步成为懂法律，又懂工程，又懂财务的复合型人才。原本律师是不懂会计，更不精通税务，但是营改增的形势所逼，被迫去学习税务和会计，并且还得将三者融会贯通。

2.诉讼服务的变化

（1）增值税发票、税款损失可以成为明确诉讼请求。我们需要重新认识开票和付款之前的对抗关系。

（2）黑白合同处理更困难，判定实际履行合同更为艰难。营改增之前可以以发包人的付款时间、金额来判定哪份合同为实际履行合同。但营改增以后，单凭付款金额无法判定哪份合同为实际履行合同。

3.非诉讼服务的变化

（1）索赔权利的变化

首先，发包人单方要求变更材料供应方式即将原乙供变更为甲供，承包人可向发包人主张预期可得利润，并可主张税金不能抵扣损失。

其次，索赔请求内容扩大，增值税税款也是请求范围。特别是《建设工程施工合同》示范文本-2013版确定了逾期索赔失权制度。承包人应在合同约定的索赔期限内及时索赔税金损失。

（2）合同审查工作更为艰巨

营改增管理核心是进项税合同管理。对于法律人而言，要对建设工程施工合同、分包合同、内部承包合同、材料采购合同等根据营改增的要求重新梳理一遍等。以建设工程施工合同为例。

营改增后建设工程施工合同内容增加

序号《营改增实施办法》

《建设工程施工合同》新增加内容

1T3纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人1.规范约定《纳税基本信息》

《建设工程施工合同》第一部分，甲方、乙方签署页处增加双方纳税基本信息，包括但不限于合同双方纳税人识别号、银行账户，以此可区分承包人、发包人纳税主体资料。

2.第一部分《纳税基本信息》部分增加“增值税税率___%，征收税___”

2T17增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。

T18一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税...

T19小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税...

3T21一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：应纳税额=当期销项税—当期进项税额...

4T15增值税税率：（一）纳税人发生应税行为，除本条第二项、第三项、第四项规定外，税率为6%。...

T16增值税征收率为3%，财政部和国家税务总局另有规定的除外。

5T53纳税人发生应税行为，应当向索取增值税专用发票的购买方开具增值税专用发票，并在增值税专用发票上分别注明销售额和销项税额。说明增值税为价外税，故合同中应注明

1.收到合同价款多少是工程款，多少是销项税

2.收取多少价款，多少价外费用。

6T37销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。

价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：

（一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。

（二）以委托方名义开具发票代委托方收取的项款。1.承包人收取价外费用应开具增值税发票（即全部销售额=全部价款+价外费用）

2.支付工程款的前提是承包人所提交的增值税发票具有真实性、及时性、合法性、合规性、准确性。

3.增加税票方面的违约责任

A，承包人逾期提供发票，发包人有权暂停付款且不承担任何责任。

B承包人发票不真实的或逾期提供分配发票的，导致发包人无法及时论证或其他损失，承包人应当赔偿发包人损失，包括但不限于税款损失。

C，承包人发票不真实或不合法的，应按票面金额百分之十承担违约金，还应继续开具有效票据。

（3）指导建筑企业应对税务法律风险

建筑律师应指导企业应对税务法律风险。我们认为，无法做到“四流合一”的交易行为都可能涉嫌虚开增值税专用发票罪。

工作实践中，税务稽查部门往往遵循实质重于形式原则对相关行为进行识别。如虚开发票但未造成损失，一般按财务管理不规范，给予行政处罚；如虚开发票已造成工程款减少，应依法刑事打击。

建筑企业具体应对措施如下：

①统一采购，集中采购，防止虚假开票行为；统一财务收支，使材料物流与资金流一致。

②企业转型升级推广直营模式，这是彻底有效的办法，但需要经过企业无法取得进项税发票造成巨大损失的阵痛。

③EPC模式（即设计采购施工模式）下，既有设计服务，又有施工、采购服务，应分别签订合同，分别按照不同税率交税。

④当前形势下，甲供材料已成为香饽饽，可以减税效果。发包人通过甲供材料，获得了进项发票，可以进行抵扣。而乙方不太同意甲供，倘若发包人一定要甲供材料的，则承包人要将税收损失加入报价中。

编排/王淼

责编/张雨  微信号：Ann199313